一、問題的提出

     （一）能源資源短缺和能源利用的環(huán)境污染，要求大規(guī)模發(fā)展可再生能源

     能源供應短缺和能源利用中的環(huán)境污染，是我國能源面臨的兩大問題�？稍偕�能源，是從自然界直接獲取的、可更新的、非化石能源，包括風能、太陽能、水能（一般限于5萬千瓦裝機規(guī)模）、生物質能、地熱能和海洋能等。 [1]其最大的優(yōu)勢是理論上的永續(xù)利用和幾乎不存在環(huán)境污染。因此，為了保障我國能源的可持續(xù)供應，實現(xiàn)未來經(jīng)濟社會可持續(xù)發(fā)展的目標，減少能源利用中的環(huán)境污染，在節(jié)約能源、提高能效的同時，根本途徑還在于改變現(xiàn)在過度依賴化石能源的能源結構，大幅度提高新能源特別是可再生能源的比例。

    （二）成本過高是大規(guī)模開發(fā)利用可再生能源的主要障礙

     認為可再生能源是解決中國的能源供應和環(huán)境問題的最終出路，還植根于中國豐富的可再生能源資源及其與現(xiàn)狀的反差。據(jù)統(tǒng)計，我國陸地每年接受的太陽輻射總量相當24000億噸標煤；風能資源理論儲量為32．26億千瓦，可供開發(fā)利用的風能資源總量達2．54億千瓦；地熱資源探明儲量相當于4626億噸標煤；生物質能資源更為豐富，僅秸稈資源量就有約7億噸標煤。 [2]但開發(fā)利用的現(xiàn)狀卻是：新能源和可再生能源每年的開發(fā)利用量僅相當于300萬噸標準煤，占全國商品能源消費總量的0．2%左右。即使加上農村地區(qū)采用傳統(tǒng)方式利用生物質能和小水電的數(shù)額也不過18%�？稍偕�能源開發(fā)利用率過低的障礙在于該產(chǎn)業(yè)的整體實力不強、市場競爭能力很弱、總體技術水平不高、市場發(fā)育很不成熟、可再生能源還不完全具備與常規(guī)能源進行競爭的能力等等�？稍偕�能源的大規(guī)模開發(fā)利用，主要方式還是轉化為電能。而正是在電轉化上，和傳統(tǒng)化石能源相比，存在著成本高、價格競爭力弱的劣勢。

    （三）促進可再生能源開發(fā)利用應當努力降低開發(fā)利用成本

    只要降低可再生能源的開發(fā)成本，才能提高可再生能源開發(fā)利用的比較效益，不斷提高可再生能源在能源市場中與不可再生能源的競爭力。國家促進可再生能源的開發(fā)利用，可資利用的政策工具主要是各種宏觀調控手段，包括財政、稅收、價格、金融、計劃等。財政手段，主要是為可再生能源項目提供財政補貼；價格手段，主要是為可再生能源發(fā)電確定較高的上網(wǎng)電價，而且是強制收購的價格；金融手段，主要是為可再生能源項目的貸款提供優(yōu)惠的條件；計劃手段，主要是確定可再生能源開發(fā)利用的中長期規(guī)劃和年度計劃；稅收手段，則是為可再生能源的開發(fā)利用設定較少的稅種、較低的稅率，或者在相關領域設定較多的稅種、較高的稅率。顯然，不同的宏觀調控手段各有所長，都可以用來降低可再生能源的開發(fā)成本，提高其比較效益，實現(xiàn)促進可再生能源開發(fā)利用的功能。

     二、促進可再生能源開發(fā)利用的稅法途徑及其優(yōu)勢分析

     可再生能源的稅收途徑，是指通過稅收法律制度的制定和完善，調整能源特別是可再生能源開發(fā)利用的相關稅法要素，降低可再生能源開發(fā)利用在整個能源開發(fā)利用中的比較成本，進而提升可再生能源開發(fā)利用的競爭力。因此，促進可再生能源開發(fā)利用的稅法途徑，實質上是稅收立法的完善。具言之，是能源稅立法的完善。

     如何界定稅法途徑，還需要討論能源稅的界定。能源稅，學界的理解不盡一致。有的被理解為所有涉及到能源開發(fā)、利用的稅，有的理解為僅僅涉及能源開發(fā)、利用的稅。不論是否涉及到能源領域，或者即使涉及能源領域其稅種、稅率的區(qū)別都不大，那么這樣討論能源稅的范圍，其意義則主要在稅收籌劃，而不是能源稅的制度設計上�；�于本文的主題，本文使用的能源稅界定在如下范圍：（1）在一種或多種能源的開發(fā)和利用中征收；（2）在能源開發(fā)和利用的一個或多個環(huán)節(jié)征收；（3）在不同能源開發(fā)利用的不同環(huán)節(jié)征收的稅種不同或者稅率不同。

     眾所周知，可再生能源屬于一次能源。一次能源中，與可再生能源并列的是不可再生能源，如煤、石油、天然氣等，主要是化石能源。顯然，促進可再生能源的開發(fā)利用稅收政策，固然可以通過降低能源稅的整體稅收實現(xiàn)，但主要的或者更具現(xiàn)實意義的途徑還是在稅收總量基本穩(wěn)定的情況下僅僅降低各種可再生能源開發(fā)利用的一個或多個環(huán)節(jié)的、一種或多種稅收的稅率，和（或）同時提高傳統(tǒng)化石能源開發(fā)利用的一個或多個環(huán)節(jié)的、一種或多種稅收的稅率。也就是說，通過稅收在化石能源和可再生能源上的一增一減，改變縮小可再生能源和不可再生能源開發(fā)利用的成本。事實上，國內外提高傳統(tǒng)化石能源稅收政策，也主要是開征燃油稅、碳稅或化石燃料消費稅、生態(tài)稅或節(jié)能能源稅、排污稅（費）等等，或者同時降低可再生能源稅收，即通過立法降低或者在通行的稅種。稅率體制下在可再生能源開發(fā)利用的相關環(huán)節(jié)減、免、退、緩。

     盡管都具有推進可再生能源的功用，但利用稅收方式，較之財政、金融、計劃等方式具有更多的優(yōu)勢。運用稅收方式，實質上是通過稅法的制定（包括修改）和實施。一旦相關稅案被立法機關通過，在法治背景下，稅務機關只是照章征收，并依法執(zhí)行減征。免征、緩征和返還，其主動介入、自由裁量的空間相對較小。相比之下，運用財政、價格和金融手段，在財政轉移支付數(shù)量、時間和對象的確定，在價格構成的測算和調整，在金融優(yōu)惠條件及其比例的適用等方面，主管部門和相關工作人員自由裁量的空間都會更大，其主觀性、隨意性都會更強。同時，從法律制度的變易性角度看，依稅收法定主義，稅收制度（無論是其核心制度還是邊緣性制度）的修正都要比財政補貼、價格優(yōu)惠、信貸傾斜上的修正程序更復雜、更困難，相應地，其穩(wěn)定性更強。 [4]稅收制度更強的法定性、穩(wěn)定性，更易形成市場主體明確、確定的預期，更易促進有利于可再生能源開發(fā)利用的市場機制的形成。事實上，一些發(fā)達國家特別是在可再生能源開發(fā)利用、能源效率提高、能源利用節(jié)約處于先進行列的國家和地位，無不是通過稅法的制定（包括修改）和實施實現(xiàn)的。

    三、通過稅收增加化石燃料成本：理論依據(jù)和征收模式

    隨著工業(yè)化程度的不斷提高，化石燃料使用的密度不斷加大、污染后果的日益嚴重，社會對環(huán)境污染反感也日益強烈，學界也開始關注環(huán)境污染問題。經(jīng)濟學家庇古（Arthur Pigou）在其《福利經(jīng)濟學》（Economics of welfare）中分析了污染企業(yè)負外部性以及將相應的成本內部化的對策。他認為，企業(yè)排污所造成污染沒有計入企業(yè)的成本，產(chǎn)生了私人經(jīng)濟活動產(chǎn)生的外部成本。邊際私人凈產(chǎn)值與邊際社會凈產(chǎn)值背離，造成了生產(chǎn)企業(yè)花費的成本與社會花費成本的差異。由于這一差異并沒有反映在生產(chǎn)企業(yè)的成本上，而且也不影響生產(chǎn)者在不計成本的情況下與購買者進行交易，排污所形成的外部成本也就不可能在純粹市場機制下自行消除。

    解決污染外部化的途徑是通過國家征稅，將生產(chǎn)企業(yè)污染環(huán)境給他人和社會所帶來的成本加入到其產(chǎn)品的成本并反映到價格中去。當相關的稅收水平達到生產(chǎn)者投資于污染控制比繳納排污稅更合算的時候，生產(chǎn)者便更愿意提高污染控制水平，從而實現(xiàn)其私人的污染控制水平與社會最優(yōu)的污染控制水平相等。

    與能源開發(fā)利用有關的排污行為，涉及空氣污染、固體廢棄物污染、水污染。容易計量的是固體廢棄物污染和水污染，空氣污染則不易計量。能源開發(fā)和利用中空氣污染是主要的。各國對空氣污染征稅的基本思路是，征稅對象是企業(yè)的污染行為；計稅依據(jù)或稅基是企業(yè)使用能源的含碳量；稅率與含碳量高低掛鉤，設不同的稅率。測算含碳量，最精確的方式進行碳含量的換算，并列出不同的稅表。在實踐中，則可以根據(jù)使用一次能源的企業(yè)的能源形式、總能耗、產(chǎn)品能耗等不同形式征稅。這樣，此類稅的名稱也被稱作化石燃料稅、燃油稅、排污稅、生態(tài)稅或碳稅等。

     四、國外降低可再生能源開發(fā)利用成本的稅收制度

    （一）美國

     美國在利用稅收推進可再生能源開發(fā)利用方面進行了比較詳盡的立法，近些年來尤其頻繁，突出地體現(xiàn)在美國《1986年國內稅收法案》、《清潔空氣法1990年修正案》和《2003年能源稅收激勵法案》上。在此基礎上，《美國2003年能源稅收激勵法案》的降稅或減免力度進一步加大：（1）利用風能和家禽糞便發(fā)電的免稅政策再延長3年；（2）擴大利用生物能發(fā)電的免稅范圍，將投入使用、后期修改的免稅年限再予延長，同時，將固體廢物的來源作適當延展；（3）將利用豬牛的糞便、地熱能、太陽能的發(fā)電行為納入免稅范圍，免稅時限再作延長；（4）將小水電生產(chǎn)及其（符合規(guī)定的設備）納入免稅范圍；（5）將地方性性的固體生物、可再生淤泥發(fā)電以及符合規(guī)定的設備納人免稅范圍。 [5]

    （二）歐盟與歐洲各國

     歐盟《指令》規(guī)定：“各成員國采取不同的可再生能源補助機制，特別是綠色證書、投資補貼、稅費減免、稅務補償或直接價格補助。實現(xiàn)本指令的一個重要舉措就是保證這些機制的正常運行，直至共同體的整體框架得以實施，以保持投資者的信心�！� [6] 歐洲大多數(shù)國家通過征收可再生能源進項稅的方式降低可再生能源開發(fā)利用成本�？稍偕�能源進項稅，是在政府設定的購買價上征稅，通常表示為零售電價的一個固定百分比。德國，風電進項稅為政府電力定價的90%。丹麥風電進項稅定價是市場電價的85%。意大利，風電為8年期0．10美元/千瓦時；生物能和光伏為8年期0．15美元/千瓦時（1997年數(shù)據(jù)）。西班牙，可再生能源進項稅被設定在平均電價的80%到90%之間。此外，《德國可再生能源優(yōu)先法（可再生能源法-EEG）》、英國《1994年增值稅法》和《2002年關于降低增值稅稅率的規(guī)定》以及丹麥、西班牙、葡萄牙、意大利等國的相關法律，還規(guī)定了稅收減免、返還政策。

    五、我國化石燃料相關稅收和可再生能源稅收減免的現(xiàn)狀和存在的問題

    我國沒有明確的化石燃料稅概念，但對化石燃料實際上存在一些相關的稅收。比如，對煤炭生產(chǎn)（包括原煤、洗煤和選煤）、石油和石油液化氣分別征收13%、17%的增值稅，在消費環(huán)節(jié)根據(jù)煤炭含硫量征收S02的排污費（0．2元/千克）、對汽油和柴油征收消費稅（0．2元/升和0．1元/升）。對開采原油、天然氣、煤炭等7種礦藏品征稅，按資源自身條件和開采條件的差異，設置不同的稅率（2-6元/噸）。

    2005年及以前，國務院和相關主管部門根據(jù)《節(jié)約能源法》等相關法律和相關法規(guī)的規(guī)定，也對可再生能源開發(fā)利用給予過不同程度的稅收減免。2000年，國務院批準的財政部、稅務總局《關于調整部分資源綜合利用產(chǎn)品增殖稅政策的請示》規(guī)定：“風力發(fā)電實行按增值稅應納稅額減半征收的政策；垃圾發(fā)電增值稅給予即征即退的政策”。該項規(guī)定的實施，比較明顯地減輕了可再生能源企業(yè)的稅負和相關成本，提高了其上網(wǎng)電價的競爭力。

    各地結合本地的實際情況，對可再生能源開發(fā)利用給予了所得稅、增值稅附加和土地占用稅等方面的減免。比如，內蒙實行的是降低風力發(fā)電的增值稅，由一般的8%降低為3%，免收所得稅2年。對可再生能源項目占用土地的，按實際占用土地征收土地稅，但對占用耕地者5年內免交所得稅。占用未耕用土地者10年內免交土地稅。廣東對風力發(fā)電，增值稅按20元/千瓦時征收，所得稅按15%征收。

    從我國化石燃料和可再生能源相關稅收的現(xiàn)狀可見，有關可再生能源的現(xiàn)行稅收存在的問題，如同可再生能源其他政策問題一樣，普遍存在促進力度不夠、權威性和穩(wěn)定性弱、體系化不足等問題。促進力度不夠的問題，可以從近二十多年來可再生能源發(fā)展的速度不盡如人意體現(xiàn)出來。權威性、穩(wěn)定性弱，主要在現(xiàn)行的有關稅收政策大多體現(xiàn)為部門的臨時性文件、法律層級太低、稅務部門執(zhí)行強制力不夠、納稅人的預期也不夠。即使是去年通過的《可再生能源法》，也僅僅提出了一個導向。同時，有關可再生能源稅收促進制度的體系化不足，不僅體現(xiàn)出相關規(guī)定過于分散，還體現(xiàn)在相關稅收政策所著力的方向有時還存在對立或矛盾。比如，對進口風電設備給予增值稅減免，固定可以降低一點投資成本，但進口風機價格要比國產(chǎn)風機的價格高許多。稅收減免鼓勵的結果是增加了風電的固定資產(chǎn)投資、總成本和風電價格，而不是我們所期望的降低。

    六、促進可再生能源開發(fā)利用的稅法建議

     （一）開征化石燃料消費稅，提高化石燃料使用的綜合稅收，降低可再生能源開發(fā)利用的比較成本

    首先，需要明確化石燃料稅的屬性與定位。化石燃料稅在世界各國的名稱都不盡相同，對其歸屬取決于我們對化石燃料稅的界定。如果我們作廣義解，將所有與化石燃料生產(chǎn)、使用有關的稅收都稱之為化石燃料稅，那么，它至少可以歸屬于商品稅、財產(chǎn)稅。如果僅從狹義解，則僅指化石燃料消費稅。

    稅收和稅法理論上對消費稅的理解并不一致，有直接消費稅和間接消費稅、一般消費稅和特種消費稅之分。實踐中所稱的消費稅，一般指特別消費稅。各國消費稅征收范圍的確定，一般主要考慮下列因素：提高財政收入；增強國家宏觀調控能力另I導消費，節(jié)約資源；調節(jié)個人收入分配。因此在確定征收范圍時，應當考慮受益性、限制性、節(jié)約性和差別性。 [7]

    其次，在確定化石燃料消費稅的征稅范圍和稅率時應當充分考慮碳稅制度的復雜性。由于化石燃料稅或碳稅是將化石燃料使用人在使用化石燃料過程中所產(chǎn)生的外部成本內部化的一種重要途徑，確定征稅范圍和稅率時，應綜合考慮相關因素，揚長避短。在征收范圍上從現(xiàn)在的汽油、柴油兩個稅目可以擴大到汽油、柴油、天然氣、煤炭。在稅率上，我國目前汽油、柴油的消費稅采取從量計征，應納稅額分別為0．2元/升和0．1元/升，相對于大多數(shù)實行化石燃料消費稅的國家是偏低的。加之近年來，國際和國內成品油價不斷上漲，消費稅的調節(jié)和促進功能更趨微弱。當然，在具體測算、確定稅率時，則應當綜合考慮：（1）現(xiàn)有化石燃料在生產(chǎn)、銷售過程中的資源稅、消費稅稅率所形成的既有稅負；（2）在我國目前能源結構狀態(tài)下化石能源消費的價格彈性；（3）化石能源稅率提高后對下游產(chǎn)品稅收和GDP的影響；（4）目前我國能源企業(yè)的國有性質；（5）過高地提高稅率可能帶來的輿論反彈。因此，可以建立相應的數(shù)理模型，綜合測算出合理的稅率。必要的話，可以比較廣泛地征求意見，或進行適當范圍的聽證。

    最后，在開征消費稅的同時，還可以進一步提高化石能源資源稅。

    （二）在開征化石燃料消費稅的同時降低可再生能源開發(fā)利用的稅收

    近些年來，我國稅收增長速度要高于GDP的增長速度。在中國當前的財稅政策、體制和氣氛下，提降低稅收的建議似乎“不合時宜”，其結果常常會被束之高閣，但本文的建議具有較強的可行性。其理由主要有以下四點。一是降低可再生能源開發(fā)利用的稅收是在提高化石燃料資源稅和消費稅等稅收的前提下提出的。二是基于國家與全體納稅人關系平衡的原理，在提高化石燃料稅收的同時，應當適當降低其他種類的稅收，保持國家稅收總量的基本平衡。三是由于化石能源和可再生能源在外部性上的對立和在功能上互補，提高化石燃料稅收的同時降低可再生能源稅收，可以減緩因提高化石能源稅收所帶來的能源價格上漲的震蕩，減輕可能帶來的對社會經(jīng)濟效率和福利水平的不良影響，最大限度地體現(xiàn)稅收中性原則。四是這也是最重要的，大規(guī)模開發(fā)利用可再生能源所具有的巨大的經(jīng)濟、社會、生態(tài)價值，是需要包括降低稅收、增加財政補貼、實施優(yōu)惠電價、實行優(yōu)惠信貸在內的多種措施共同作用的。如果僅僅從促進可再生能源的角度，是否降低可再生能源開發(fā)利用中的稅收要比提高化正能源稅收的效應更明顯。本文提出在增加化石能源稅收的同時降低可再生能源稅收，是為了獲得疊加的效應。

    （三）實現(xiàn)可再生能源稅收政策的法律化

    提高化石燃料稅收和降低可再生能源開發(fā)利用稅收的規(guī)定應以法律的形式規(guī)定，實現(xiàn)可再生能源稅收政策的法律化。事實上，無論提高化石燃料稅收還是降低可再生能源的稅收，在過去也不是沒有實行過，但效果不是太好，其原因雖然很多，但根本的原因之一是：這些稅收措施很少上升到法律規(guī)定，法律依據(jù)的權威性、穩(wěn)定性不夠，很容易隨著經(jīng)濟形勢甚至主管領導的注意力的改變而改變。稅收手段較之財政、價格、金融手段的優(yōu)勢也正在于其法定性和相對穩(wěn)定性。正由于這些稅收措施基本上都是以稅務主管部門的通知、暫行規(guī)定、決定的形式作出，無法給納稅人特別是可再生能源開發(fā)利用領域的納稅人以確定的預期，他們難以根據(jù)這些層次較低、穩(wěn)定性較差的規(guī)定進行可行性論證，因而也就很難作出投資決策。在諸多促進可再生能源開發(fā)利用的激勵性政策之下投資人大多躑躅不前時，激勵政策的經(jīng)濟效應必然大打折扣。

    提高化石燃料消費稅的建議，其法律化雖然阻力較大，但在我國當前能源日益緊缺、化石能源所造成的環(huán)境污染日益嚴重、民眾的資源節(jié)約意識和環(huán)境保護意識日益強烈的背景下，其阻力應當遠比先前更小。同時，如果法律所規(guī)定的稅收，僅僅將我國國務院及其財政、稅收主管部門有關決定、通知、暫行規(guī)定等所規(guī)定并已經(jīng)實施的臨時性稅收激勵措施法律化而已，即將已經(jīng)實施的臨時性稅收措施法律化，或者與這些臨時性稅收激勵差距不大，其阻力顯然會小得多。

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